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公司治理丨与公司股权有关的税收问题
时间:2022-08-29 作者:李殿栋


公司是一个股权或股份伴随一生的生命体,任何公司设立都是从投资人出资或认缴出资取得股权开始,公司成立后,或是通过经营积累使股权增值,或是经营期限届满进行解散、经营不善无法偿还债务破产清算,都会导致投资人的股权发生变化,在这个过程中围绕股权的税收问题是投资人无法回避的。

本文讲述与公司股权有关的税收问题,探讨公司生命周期里可能发生的股权税收问题,希望能够引起经营者的重视。


一、投资设立公司取得股权时的增值税、所得税、土地增值税的问题


(一)股东投资成立公司时以非货币出资视同销售,应当缴纳增值税。


▶法条援引:


《公司法》第二十七条规定,股东可以用货币出资,也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。

《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件一第十条规定:销售服务、无形资产或者不动产,是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产;第十一条规定:有偿,是指取得货币、货物或者其他经济利益。


根据上述规定可以得出,企业将实物、无形资产、不动产投资入股换取被投资企业股权的行为属于有偿取得“其他经济利益”,依法应当缴纳增值税,不同的投资主体适用的税率和征收率不同,被投资公司可根据投资人开出的增征税专用发票注明的进项税抵扣经营过程中产生的销项税。


1、一般纳税人股东以非货币出资时以不同的出资种类适用不同的税率。一般纳税人以货物出资时按照13%的税率缴纳增值税,以知识产权出资时按照6%的税率缴纳增值税,以土地使用权或固定资产出资时适用9%的税率。


2、自然人和小规模纳税人以非货币出资时均适用3%的征收率。


(二)根据税法规定,股东出资设立公司时应当根据所得额缴纳所得税。


▶法条援引:


《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税〔2014〕116号)和《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第33号)对非货币性资产投资企业所得税如何缴纳进行了明确:

(1)实行查账征收的居民企业(以下简称企业)以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得,可自确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间内,分期均匀计入相应年度的应纳税所得额,按规定计算缴纳企业所得税。

(2)企业以非货币性资产对外投资,应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额,计算确认非货币性资产转让所得,适用25%的所得税税率。


▶法条援引:


《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)和《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第20号)就非货币性资产投资个人所得税政策进行了明确:

(1)个人以非货币性资产投资,属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得,应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税。

(2)个人以非货币性资产投资,应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额,适用20%的所得税税率。


(三)投资设立公司缴纳土地增值税的主体限定在特定的纳税人范围内。


▶法条援引:


《财政部国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税〔2015〕5号)第四条规定:单位、个人在改制重组时以国有土地、房屋进行投资,对其将国有土地、房屋权属转移、变更到被投资的企业,暂不征土地增值税;第五条规定:上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产开发企业。


因此,企业以国有土地、房屋进行投资符合条件的,可以享受相关土地增值税优惠政策。这也带来了土地增值税的筹划空间:甲房地产开发企业可以将房地产以较高的价格投资给非房地产开发企业乙,乙再以稍高或持平的价格将房地产投资给丙房地产开发企业,即可以达到不交或少交土地增值税的目的。


二、股权转时的所得税税收问题


(一)一般纳税人、小规模纳税人转让股权时不同的股权转让方式下有不同的税收效果。


以下从文华公司转让其在长胜公司30%的股权的四种不同的方案予以说明,转让前的背景用长胜公司的资产负债表显示:


资产期末数

负债及所有者权益期末数

流动资产4000

流动负债1000

其中:货币资金2000

其中:短期借款1000

存货2000

长期负债0

长期投资 0

所有者权益5000

固定资产2000

其中:实收资本1500

其他资产0

盈余公积1500


未分配利润2000

资产总计6000

负债和所有者权益总计6000


▶方案一:文华公司直接对外转让其在长胜公司30%的股权


应纳企业所得税=(5000*30%-1500*30%)*25%=262.5万元

税后净利润=5000*30%-1500*30%-262.5=787.5万元


▶方案二:先分配利润后转让股权方案


文华公司分得利润=2000*30%=600万元

应纳企业所得税=(3000*30%-1500*30%)*25%=112.5万元

税后净利润=600+3000*30%-1500*30%-112.5=937.5万元


《企业所得税法》第二十六条第(二)项规定,符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资为免税收入。


方案三:先转增资本再转让股权方案


盈余公积、未分配利润转增资本=1500(注册资本)*(1-25%)+2000=3125万元

文华公司可以转增的资本=3125*30%=937.5万元

应纳企业所得税=(1500-450-937.5)*25%=28.125万元

税后净利润=5000*30%-1500*30%-28.125=1021.875万元


方案四:撤资方案


撤资应分得的金额=5000*30%=1500

收回投资成本=1500*30%=450万元

分得股息和红利=(2000+1500)*30%=1050元(免税)

应纳企业所得税=(5000*30%-1050-1500*30%)*25%=0

税后净利润=5000*30%-1500*30%=1050万元


《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国税公告2011第34号)规定,投资企业撤回或减少投资,其取得的财产中相当于初始投资部分,应确认为投资收回,相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积金按减少实收资本比例计算部分,应确认为股息所得;其余部分应确认为投资资产转让所得。


总结以上股权转让方案第四个方案最优,无须缴纳企业所得税。


(二)自然人转让股权需要注意的所得税风险问题。


《个人所得税法实施条例》第十七条规定,财产转让所得,按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额计算纳税。国家税务总局关于发布《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》的公告(国家税务总局公告2014年第67号)第四条规定个人转让股权,以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额,按“财产转让所得”缴纳个人所得税。此处合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。


个人股东为了规避上述税法的规定,达到少交不交税款的目的,往往在股权转让时降低交易价格,减少股权收入,出现了大量的黑白合同,这里存在极大的风险。如果出现股权转让价格明显偏低且无正当理由、经税务机关责令限期申报逾期不申报、无法提供或拒不提供股权转让的资料和税务机关认为应当核定等情形,主管税务机关可以核定股权转让收入。


股权转让容易出现问题的主要是转让价格明显偏低且无正当理由。如果出现以下几种情形就会被视为转让收入明显偏低:


1.企业有较大价值财产的情形(申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中,被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的,申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的);

2.赔钱转让的(申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的);

3.和同一企业其他股东转让股权的收入相比明显偏低(申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的);

4.和类似的其他企业股东转让股权收入相比明显偏低(申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的);

5.违反常理的情形(不具合理性的无偿让渡股权或股份)。


针对以上需要核定转让收入的情形,国家税务总局关于发布《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》的公告(国家税务总局公告2014年第67号)第十四条也量身订做了几种依次核定的方法:(一)净资产核定法(股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定);(二)类比法;(三)其他合理方法。


由此可见,国家对于防止股权转让偷逃税款编织的网还是很细密的,个人转让股权应当合理确定转让价格,避免被税务机关核定股权转让收入。


三、公司解散清算对股东分配财产时的税收问题


《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题公告》(国财税(2009)60号)规定,被清算股东分得剩余资产的金额,其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所得占股份比例计算部分,应确认为股息所得;剩余资产减除股息所得后的余额,超过或低于股东投资成本部分,应确认为股东投资所得或损失。


公司解散清算时企业股东的股权投资所得应缴纳所得税。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额,其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分,应确认为股息所得,按居民企业取得股息、红利享受免税优惠,对剩余资产减去股息所得后的余额,超过股东投资成本的部分,应确认为股东的投资转让所得,按照25%的企业所得税税率缴纳企业所得税。


公司解散清算时个人股东的股权投资所得应缴纳个人所得税,但是被企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分和超出投资成本部分都要按20%税率缴纳个人所得税。


土地增值税和清算时转让资产的增值税都按正常情况缴纳,与正常经营时的缴纳情况相同,不再赘述。今天的说法课程希望能提示大家,在我们从事的法律业务中重视税法的规定,早布局、早筹划,就能带给客户增值服务、降低税务风险。


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